Rent to buy: tassazione del canone alla luce del d.lgs. 139/2024

Abstract

Il contratto di godimento in funzione della successiva alienazione, disciplinato dall’art. 23 d.l. 12 settembre 2014, n. 133 (conv. con mod. in l. 11 novembre 2014, n. 164), pone da tempo questioni di non agevole soluzione sul piano della tassazione indiretta, in ragione del suo carattere di operazione complessa che articola il godimento dell’immobile, l’imputazione di una quota del canone a corrispettivo del trasferimento e l’esercizio del diritto di acquisto.

La circolare dell’Agenzia delle entrate n. 4/E del 19 febbraio 2015 ha offerto la prima ricostruzione organica del relativo trattamento fiscale ai fini dell’imposta di registro, mutuando dai contratti preliminari la disciplina applicabile alla quota di canone imputata al prezzo. Le modifiche introdotte dal d.lgs. n. 139/2024 alla Nota all’art. 10 della tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. n. 131/1986 — con la previsione di un’unica aliquota dello 0,50% e con il riconoscimento del limite massimo costituito dall’imposta dovuta per il contratto definitivo — incidono pertanto, per coerenza sistematica, anche sulla tassazione del rent to buy, come confermato dal recente Quesito n. 50-2026/T del Consiglio Nazionale del Notariato.

Il presente contributo analizza la portata di tale estensione, i suoi profili applicativi e le sue implicazioni sistematiche.

Premessa: il quesito 50-2026/T e l’oggetto dell’analisi

Il Quesito n. 50-2026/T del Consiglio Nazionale del Notariato, reso il 5 maggio 2026, affronta una questione di indubbio rilievo applicativo: se le modifiche apportate dal d.lgs. n. 139/2024 alla Nota all’art. 10 della tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, in tema di tassazione del contratto preliminare, trovino applicazione anche al contratto di godimento in funzione della successiva alienazione di cui all’art. 23, comma 1, d.l. n. 133/2014, posto in essere tra privati.

Il tema si inserisce nel più ampio processo di razionalizzazione della disciplina dell’imposta di registro avviato in attuazione della legge delega per la riforma fiscale e merita una trattazione sistematica per due ragioni convergenti. Per un verso, le novità della Nota all’art. 10 cit. — diversamente da quanto può apparire a una lettura superficiale — non si esauriscono in un mero adeguamento dell’aliquota, ma incidono sull’intera struttura della tassazione delle operazioni a formazione progressiva. Per altro verso, l’esegesi del trattamento fiscale del contratto di cui all’art. 23 cit. ha sin dall’origine richiesto un’opera ricostruttiva degli interpreti, in assenza di una disciplina tributaria espressa, che si è giovata del rinvio analogico alla disciplina del preliminare di compravendita per la quota di canone imputata al prezzo del trasferimento.

L’analisi che segue muove dunque dall’inquadramento sistematico del modello contrattuale del cd. rent to buy, ricostruisce la disciplina previgente delineata dall’Agenzia delle entrate con la circolare n. 4/E del 2015, esamina la portata delle modifiche del d.lgs. n. 139/2024 e infine declina la soluzione interpretativa accolta nel quesito in esame, soffermandosi sui profili applicativi e sulle implicazioni sistematiche.

Il contratto di godimento in funzione di successiva alienazione: profilo normativo

L’art. 23, comma 1, d.l. n. 133/2014 dispone che «I contratti, diversi dalla locazione finanziaria, che prevedono l’immediata concessione del godimento di un immobile, con diritto per il conduttore di acquistarlo entro un termine determinato imputando al corrispettivo del trasferimento la parte di canone indicata nel contratto, sono trascritti ai sensi dell’articolo 2645-bis codice civile. La trascrizione produce anche i medesimi effetti di quella di cui all’articolo 2643, comma primo, numero 8) del codice civile».

La disposizione fu introdotta a fronte della diffusione di prassi contrattuali “a geometria variabile” riconducibili al fenomeno del rent to buy, ossia a schemi negoziali volti a consentire un accesso graduale alla proprietà: si permette ai potenziali acquirenti di ottenere immediatamente la disponibilità dell’immobile e di recuperare in tutto o in parte, in caso di successivo acquisto, le somme versate per il godimento; ai potenziali venditori, di individuare degli acquirenti iniziando a mettere a reddito il bene.

Gli elementi caratterizzanti del modello legale

La disposizione delinea gli elementi essenziali del modello contrattuale riconducibile alla disciplina legale. Si tratta di un contratto:

• diverso dalla locazione finanziaria;
• che prevede l’immediata concessione del godimento di un immobile;
• in cui il conduttore ha il diritto di acquistarlo entro un termine determinato;
• nel quale è pattuita l’imputazione al corrispettivo del trasferimento di una parte (indicata nel contratto) del canone.

Sul piano della tutela civilistica reciproca delle parti, la norma prevede la trascrivibilità del contratto e regola, tra l’altro, le conseguenze del fallimento di una delle parti, dell’inadempimento e del mancato esercizio del diritto all’acquisto del bene.

Il silenzio sul piano tributario e l’opera ricostruttiva degli interpreti

Pur tracciando il profilo civilistico del modello, l’art. 23 cit. nulla dispone con riguardo al trattamento fiscale dell’operazione. È stato dunque rimesso agli interpreti il compito di ricostruire la disciplina tributaria applicabile, tenendo conto della peculiare struttura causale di un negozio che comporta l’immediata attribuzione del godimento dell’immobile verso il pagamento di canoni, ed è funzionale al successivo trasferimento del bene con possibilità di recuperare parte di quanto già corrisposto durante la fase del godimento in sede di pagamento del corrispettivo del trasferimento.

Assumono pertanto rilevanza fiscale, in sequenza, due distinti momenti: il contratto di godimento ex art. 23 cit., per il quale si tratta di individuare la disciplina applicabile; e il successivo contratto di trasferimento dell’immobile, riguardo al quale si pone il problema delle conseguenze, ai fini impositivi, dell’imputazione — in sede di pagamento del prezzo di cessione — delle somme già corrisposte nel corso del godimento come canoni.

La ricostruzione del trattamento fiscale nella circolare 4/E del 2015

Con la circolare n. 4/E del 19 febbraio 2015 l’Agenzia delle entrate ha offerto una ricostruzione dettagliata del trattamento fiscale del contratto di cui all’art. 23 cit., muovendo dall’osservazione preliminare che la disciplina in esame configura un negozio giuridico complesso caratterizzato:

• dal godimento dell’immobile per i periodi precedenti l’esercizio del diritto di acquisto;
• dall’imputazione di una quota del canone a corrispettivo della successiva compravendita;
• dall’esercizio (o eventuale mancato esercizio) del diritto di acquisto dell’immobile.

La duplice funzione del canone e il principio di rilevanza autonoma delle disposizioni

Il fulcro della ricostruzione interpretativa sta nella scomposizione della funzione economica del canone. Per la quota imputata al godimento dell’immobile, considerato che il contratto comporta l’immediata concessione del godimento a fronte del pagamento dei canoni, il godimento è assimilato ai fini fiscali alla locazione: trovano applicazione, sia ai fini delle imposte dirette che delle imposte indirette, le disposizioni previste per i contratti di locazione.

Per la quota di canone destinata a essere imputata al corrispettivo del trasferimento — alla quale la circolare riconosce natura di anticipazione del corrispettivo del trasferimento — opera invece un’assimilazione fiscale agli acconti prezzo della successiva vendita dell’immobile.

In sostanza, il trattamento fiscale del canone deve essere diversificato in considerazione della funzione (godimento dell’immobile e acconto prezzo) per la quale dette somme sono corrisposte. Su questa diversa qualificazione si innesta, ai fini dell’imposta di registro nei casi in cui i concedenti non agiscano in regime di impresa, il principio di rilevanza autonoma delle singole disposizioni di cui all’art. 21 d.P.R. n. 131/1986, ai sensi del quale rilevano autonomamente le singole disposizioni contenute nell’atto che siano espressione di un’autonoma capacità contributiva.

La tassazione della quota relativa al godimento

Per la “quota relativa al godimento” — ossia l’importo risultante dalla sottrazione, dal canone complessivo, della quota destinata a essere imputata al prezzo del trasferimento — trova applicazione la disciplina prevista per i contratti di locazione, secondo il combinato disposto degli artt. 3 e 17 d.P.R. n. 131/1986 e 5 della tariffa, parte prima, allegata al medesimo d.P.R. Per i contratti di godimento pluriennali è altresì possibile assolvere l’imposta annualmente sul corrispettivo pattuito per ciascun anno oppure in unica soluzione sul corrispettivo pattuito per l’intera durata del contratto, sempre con riguardo alla quota relativa al godimento, con riduzione dell’imposta in caso di pagamento in unica soluzione e con diritto al rimborso del tributo relativo alle annualità successive in caso di risoluzione anticipata.

L’imposta di registro non è invece dovuta qualora, sempre rispetto alla quota relativa al godimento e nella prospettiva dell’assimilazione alla disciplina fiscale della locazione, sia stata effettuata l’opzione per la cd. cedolare secca ai sensi dell’art. 3 d.lgs. n. 23/2011.

La tassazione previgente della quota imputata al prezzo

Per quanto attiene alla quota di canone da imputare a corrispettivo di vendita, la circolare 4/E del 2015 affermava — ratione temporis — l’applicazione dell’imposta di registro nella misura del 3 per cento, ai sensi dell’art. 9 della tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. n. 131/1986, sull’importo complessivo degli acconti pattuiti, in quanto disposizione residuale per «atti diversi da quelli altrove indicati aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale».

Il richiamo all’art. 9 della tariffa per gli acconti sul prezzo non soggetti a IVA, benché non esplicitato nella circolare, era contenuto nella disciplina fiscale dei contratti preliminari vigente all’epoca, recata dalla Nota all’art. 10 della tariffa, parte prima, del d.P.R. n. 131/1986. È a tale disciplina che la circolare ha fatto espressamente riferimento per la tassazione dell’atto di trasferimento dell’immobile concesso in godimento, prevedendo lo scomputo, dall’imposta di registro dovuta per il contratto definitivo, dell’imposta corrisposta in misura proporzionale per gli acconti prezzo (3%) e per la caparra confirmatoria (0,50%), al fine di evitare una doppia tassazione delle medesime somme. Nel caso in cui l’imposta sugli acconti risultasse superiore a quella dovuta per il contratto di trasferimento, era previsto il rimborso della maggiore imposta versata, secondo le regole dell’art. 77 del d.P.R. n. 131/1986.

Le modifiche del d.lgs. 139/2024 alla tassazione del contratto preliminare

Con il d.lgs. n. 139/2024, in attuazione della delega per la riforma fiscale, la disciplina della tassazione dei contratti preliminari recata dalla Nota all’art. 10 della tariffa, parte prima, del d.P.R. n. 131/1986 è stata modificata su due piani strettamente interconnessi.

L’unica aliquota dello 0,50%

In primo luogo, per i contratti preliminari relativi a definitivi non soggetti a IVA è stata introdotta un’unica aliquota, nella misura dello 0,50 per cento, per tutte le somme previste in sede di contratto preliminare, senza più alcuna differenziazione tra acconti — che erano soggetti all’aliquota del 3 per cento ai sensi dell’art. 9 della tariffa — e caparre confirmatorie — soggette all’aliquota dello 0,50 per cento ai sensi dell’art. 6 della tariffa.

L’unificazione dell’aliquota rappresenta una significativa semplificazione operativa: viene meno l’esigenza di qualificare ai fini fiscali le diverse dazioni previste in sede di preliminare, qualificazione che in passato era foriera di incertezze applicative e di possibili contestazioni in sede di accertamento.

Il limite massimo dell’imposta dovuta per il definitivo

In secondo luogo, e con portata sistematica più rilevante, è stato previsto che, qualora l’imposta applicabile al contratto definitivo sia minore rispetto all’imposta applicabile al contratto preliminare, sia dovuto solo tale minore importo. È così riconosciuto un cap alla tassazione del preliminare, parametrato all’imposta che sarà concretamente applicabile al definitivo.

Il principio ha una precisa ratio sistematica: riconosce che l’unica manifestazione di capacità contributiva soggetta a prelievo è il contratto definitivo e che i tributi pagati al momento della registrazione del contratto preliminare per gli acconti e le caparre confirmatorie ivi previsti costituiscono anticipazioni del tributo dovuto per il contratto definitivo.

La conferma della regola dell’imputazione

È rimasta invece immutata la previsione secondo la quale l’imposta pagata con riguardo al contratto preliminare è imputata all’imposta principale dovuta per la registrazione del contratto definitivo. Il meccanismo dell’imputazione, antecedente alle modifiche, esce dunque rafforzato dall’intervento riformatore: combinato con il limite massimo dell’imposta del definitivo, esso completa il quadro di un sistema in cui il preliminare e il definitivo, ai fini dell’imposta di registro, sono trattati in modo unitario e coerente con la capacità contributiva manifestata dall’operazione complessivamente considerata.

Tabella sinottica: prima e dopo il d.lgs. 139/2024

L’estensione delle nuove regole al contratto di godimento ex art. 23

Acclarata la portata delle modifiche del d.lgs. n. 139/2024, occorre interrogarsi sulla loro applicabilità al contratto di godimento in funzione di successiva alienazione. La risposta del Consiglio Nazionale del Notariato — nel quesito 50-2026/T — è positiva e riposa su un argomento di stretta coerenza sistematica.

Il rinvio della circolare 4/E alla Nota all’art. 10

Il punto di partenza è costituito dalla circolare n. 4/E del 2015, la quale — nel ricostruire il trattamento fiscale dell’atto di trasferimento dell’immobile concesso in godimento — ha espressamente richiamato la disciplina dettata dalla Nota all’art. 10 della tariffa, parte prima, del d.P.R. n. 131/1986 per i contratti preliminari di compravendita. La circolare ha così ritenuto applicabile, anche al rent to buy, il principio in forza del quale dall’imposta di registro dovuta per il contratto definitivo deve essere scomputata l’imposta di registro corrisposta in relazione agli acconti prezzo, al fine di evitare una doppia tassazione delle medesime somme.

Il rinvio operato dalla circolare alla Nota all’art. 10 cit. ha assunto da subito una valenza che eccede il mero richiamo allo specifico meccanismo dello scomputo: esso coinvolge l’intera disciplina tributaria del rapporto tra atto preparatorio e atto traslativo, in quanto espressione di un’unitaria considerazione dell’operazione nell’ambito dell’imposta di registro.

La coerenza sistematica come argomento decisivo

Da tale rinvio deriva una conseguenza interpretativa che il quesito 50-2026/T mette in luce con nettezza: se la circolare richiama espressamente la Nota all’art. 10 cit. per la determinazione dell’imposta di registro dovuta per il contratto di trasferimento conseguente all’esercizio del diritto di acquisto, ritenendo applicabili i principi stabiliti per la tassazione dell’operazione preliminare-definitivo, la predetta Nota — che reca anche la misura dell’imposta da imputare — per coerenza sistematica non può che trovare applicazione integrale, nella formulazione attualmente vigente all’esito delle modifiche del d.lgs. n. 139/2024.

Il tratto caratterizzante delle modifiche, infatti, non è soltanto la diversa misura (0,50 per cento) dell’imposta, non più legata al richiamo all’art. 9 della tariffa, ma è anche — e soprattutto — il riconoscimento del limite massimo rappresentato dall’imposta applicabile al contratto definitivo, espressione dell’unitaria considerazione dell’operazione nell’ambito dell’imposta di registro.

In altri termini: se di tali principi deve farsi applicazione con riguardo al contratto di trasferimento conseguente al diritto di acquisto, sulla base di quanto espressamente argomentato dall’Agenzia delle entrate nella circolare 4/E tenuto conto dell’unitarietà della manifestazione di capacità contributiva che è a fondamento della disciplina di cui alla Nota all’art. 10 cit., quest’ultima non può che trovare applicazione, nella sua nuova formulazione, anche al “segmento” dell’operazione rappresentato dalla pattuizione, nel contratto di godimento di cui all’art. 23 cit., della quota del canone da imputare al corrispettivo della alienazione.

L’argomento teleologico della semplificazione

A rafforzare la conclusione interviene un ulteriore argomento di carattere teleologico. La modifica relativa alla disciplina dei contratti preliminari deve essere considerata come inscindibilmente legata alla regola dell’imputabilità dell’imposta in sede di definitivo, anche perché essa risponde, altresì, a una finalità di semplificazione — riconosciuta dall’Agenzia delle entrate nella circolare n. 2/E del 14 marzo 2025 — volta a evitare che l’imposta assolta in sede di preliminare debba essere rimborsata in sede di stipula del definitivo. Si tratta di una finalità che assume parimenti rilievo nella fattispecie del rent to buy, dove le somme corrisposte come quota di canone imputata al prezzo possono ben superare l’imposta dovuta per l’eventuale contratto definitivo.

Profili applicativi: aliquota, limite e scomputo

Sulla base dell’impostazione esposta, il regime di tassazione del contratto di godimento in funzione di successiva alienazione, rientrante nell’ambito di applicazione dell’imposta di registro proporzionale, può essere così articolato.

La quota di canone imputata al prezzo dell’alienazione

Alla quota del canone da imputare a corrispettivo dell’alienazione si applica l’imposta di registro nella misura dello 0,50 per cento, con il limite massimo della (eventuale) minore imposta applicabile per il contratto di trasferimento. L’imposta così assolta è imputata all’imposta principale dovuta per quest’ultimo.

Il limite massimo, in particolare, comporta che — al momento della tassazione del contratto di godimento — la base imponibile e l’aliquota di riferimento siano calcolate tenendo conto del trattamento fiscale che il contratto definitivo avrà in concreto, sulla base delle agevolazioni che le parti intendono richiedere, subordinatamente alla presenza, al momento della stipula del contratto definitivo, di tutti i relativi requisiti oggettivi e soggettivi. Si pensi, a titolo esemplificativo, alla regola del prezzo-valore di cui all’art. 1, comma 497, l. 23 dicembre 2005, n. 266, ovvero alle agevolazioni “prima casa”: la previsione dell’applicabilità di tali regimi nel definitivo si riflette sul calcolo del cap dell’imposta dovuta in sede di registrazione del contratto di godimento.

La quota di canone imputata al godimento

La quota di canone destinata a remunerare il godimento immediato dell’immobile resta soggetta alla disciplina propria dei contratti di locazione, secondo l’impostazione delineata dalla circolare 4/E del 2015 e fondata sul combinato disposto degli artt. 3 e 17 d.P.R. n. 131/1986 e 5 della tariffa, parte prima. Su tale fronte le modifiche del d.lgs. n. 139/2024 non incidono direttamente, in quanto attengono alla disciplina del preliminare e dei suoi atti preparatori, non a quella della locazione.

Il contratto di trasferimento e lo scomputo

In sede di stipula del contratto di trasferimento, l’imposta di registro assolta in misura proporzionale sulla quota di canone imputata al prezzo è scomputata dall’imposta dovuta per il definitivo. La regola è coerente con il meccanismo dell’imputazione, espressamente confermato dalla nuova formulazione della Nota all’art. 10 cit., e completa la considerazione unitaria dell’operazione.

L’imposta ipotecaria dovuta per la trascrizione del contratto di godimento ai sensi dell’art. 2645-bis c.c. resta applicabile nella misura fissa di 200 euro ai sensi dell’art. 4 della tariffa allegata al d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, come già ritenuto nel commento del Consiglio Nazionale del Notariato alla circolare 4/E del 2015.

Quadro sinottico: tassazione del rent to buy dopo il d.lgs. 139/2024

Le ragioni sistematiche: unitarietà della capacità contributiva e invarianza di tassazione

La conclusione raggiunta consente di meglio cogliere le peculiarità dei contratti di godimento in funzione della successiva alienazione, valorizzando l’espressa finalizzazione dei contratti in esame, individuata dal legislatore nella “successiva alienazione dell’immobile” con la computazione di una parte del canone nel prezzo della cessione.

Considerazione unitaria della fattispecie

La struttura causale del contratto di cui all’art. 23 cit. — pur articolandosi in fasi distinte e in disposizioni autonomamente rilevanti ai sensi dell’art. 21 TUR — è preordinata, nel suo complesso, all’acquisto della proprietà del bene da parte del conduttore. La quota di canone imputata al prezzo non è, in questa prospettiva, una semplice prestazione patrimoniale aggiuntiva, ma un’anticipazione del corrispettivo del trasferimento, espressione della medesima capacità contributiva che si manifesta pienamente nell’atto definitivo.

L’applicazione integrale della Nota all’art. 10 cit., nella sua nuova formulazione, consente di tradurre questa unitarietà sostanziale in un trattamento fiscale coerente, conducendo a una considerazione unitaria della fattispecie contrattuale idonea a giustificare un’equiparazione della tassazione complessiva dell’operazione, avuto riguardo alle somme imputate al prezzo, rispetto a quella di una compravendita.

L’invarianza della tassazione dell’acquisto immobiliare

L’esito interpretativo soddisfa così un’esigenza che era stata già segnalata dal Consiglio Nazionale del Notariato in sede di commento alla circolare n. 4/E del 2015: assicurare un’invarianza della tassazione dell’acquisto immobiliare effettuato tramite il contratto di cui all’art. 23 cit. rispetto a una normale compravendita.

La precedente applicazione dell’aliquota del 3 per cento, in assenza del cap dell’imposta dovuta per il definitivo, poteva infatti condurre — in particolare nei rent to buy di durata significativa, con una rilevante quota di canone imputata al prezzo — a una tassazione dell’operazione complessivamente più gravosa rispetto a quella di una compravendita ordinaria, salvo il rimedio (di tutela meramente successiva) del rimborso ex art. 77 TUR. La nuova disciplina, invece, garantisce che l’imposta complessivamente prelevata sull’operazione non possa eccedere quella applicabile al definitivo, eliminando in radice il rischio di un trattamento fiscale deteriore del modello di accesso graduale alla proprietà rispetto all’acquisto immediato.

Il superamento della doppia imposizione

Sul piano sistematico, la conclusione consente di superare in via strutturale — e non più soltanto correttiva tramite il meccanismo dello scomputo — il problema della doppia imposizione delle somme assimilate ad acconti prezzo. Il limite dell’imposta del definitivo opera, infatti, già nella fase di tassazione del contratto di godimento, evitando che si generi un’eccedenza di imposta da scomputare o, peggio, da chiedere a rimborso.

Considerazioni conclusive

L’analisi condotta consente di formulare alcune considerazioni di sintesi.

In primo luogo, la modifica della Nota all’art. 10 della tariffa, parte prima, del d.P.R. n. 131/1986, operata dal d.lgs. n. 139/2024, non esaurisce la propria portata applicativa nell’ambito dei soli contratti preliminari di compravendita “tipici”. L’unificazione dell’aliquota allo 0,50 per cento e, soprattutto, il riconoscimento del limite massimo costituito dall’imposta dovuta per il contratto definitivo riflettono un principio di unitaria considerazione dell’operazione che eccede il modello negoziale del preliminare e si proietta su tutte quelle fattispecie nelle quali una pattuizione anticipi una quota del corrispettivo di un trasferimento immobiliare.

In secondo luogo, il rinvio operato dalla circolare n. 4/E del 2015 alla disciplina dei contratti preliminari — per la tassazione della quota di canone imputata al prezzo nel contratto di godimento ex art. 23 d.l. n. 133/2014 — non può che essere inteso come un rinvio dinamico, idoneo a recepire l’evoluzione della disciplina richiamata. L’estensione delle nuove regole al rent to buy, sostenuta dal Quesito 50-2026/T, rappresenta dunque l’esito naturale di una lettura coerente del sistema dell’imposta di registro.

In terzo luogo, il risultato interpretativo è in linea con la finalità di semplificazione che ha guidato l’intervento riformatore e con l’esigenza, già da tempo segnalata dalla dottrina e dalla prassi notarile, di assicurare l’invarianza della tassazione dell’acquisto immobiliare effettuato tramite il modello del rent to buy rispetto a quello realizzato tramite compravendita ordinaria, in coerenza con la medesima capacità contributiva manifestata.

Restano impregiudicate, sul piano applicativo, alcune questioni che meritano ulteriore riflessione: in particolare, le modalità di determinazione della base imponibile del contratto definitivo “potenziale” ai fini del calcolo del cap, in presenza di agevolazioni la cui spettanza è verificabile soltanto al momento del trasferimento; nonché le ricadute della soluzione esposta in caso di mancato esercizio del diritto di acquisto da parte del conduttore, ipotesi nella quale viene meno il presupposto del trasferimento e si pone il tema della corretta gestione dell’imposta versata sulla quota di canone imputata al prezzo.

In ogni caso, l’orientamento espresso nel quesito in commento offre un punto fermo di indubbia rilevanza pratica per la prassi notarile, contribuendo a un’applicazione del nuovo regime improntata a coerenza sistematica e attenta alla natura unitaria dell’operazione di accesso graduale alla proprietà immobiliare.

Riferimenti normativi e bibliografici

Normativa

• Art. 23, comma 1, d.l. 12 settembre 2014, n. 133 (conv. con mod. in l. 11 novembre 2014, n. 164)
• Art. 2645-bis c.c.; art. 2643, comma 1, n. 8) c.c.
• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (TUR), in particolare artt. 3, 17, 20, 21, 40, 43, 51, 77; tariffa, parte prima, artt. 1, 5, 6, 9, 10 e Nota all’art. 10
• D.lgs. 18 settembre 2024, n. 139
• D.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, art. 4 della tariffa allegata
• D.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, artt. 3 e 10
• L. 23 dicembre 2005, n. 266, art. 1, comma 497

Prassi

• Agenzia delle entrate, circolare n. 4/E del 19 febbraio 2015
• Agenzia delle entrate, circolare n. 18/E del 29 maggio 2013
• Agenzia delle entrate, circolare n. 44/E del 7 ottobre 2011
• Agenzia delle entrate, circolare n. 2/E del 14 marzo 2025
• Consiglio Nazionale del Notariato, Quesito n. 50-2026/T (A. Lomonaco), 5 maggio 2026

Dottrina

• A. Lomonaco, Alcune note ai chiarimenti dell’Agenzia delle entrate sulla tassazione del contratto di godimento in funzione della successiva alienazione di immobili, nota a commento della circolare n. 4/E del 19 febbraio 2015
• A. Lomonaco, Rent to buy: profili fiscali, in Notariato, 2015, 451 ss.
• Piscitello, Prime note sul d.lgs. n. 139/2024 — Modifiche in materia di tassazione del contratto preliminare, studio CNN n. 122-2024/T, approvato dalla Commissione studi tributari il 13 febbraio 2025
• M. Caccavale, Le modifiche del d.lgs. n. 139/2024. Imposta di registro, caparre confirmatorie e acconti nei preliminari, in www.federnotizie.it, 8 ottobre 2024
• Santarcangelo, Tassazione degli atti notarili, Milano, 2025, 487

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